企業(yè)取得財政性資金用于研發(fā)活動 研發(fā)支出什么情形下可以加計扣除？
近年來，隨著國家加大對科技創(chuàng)新的投入，財政性資金支持的力度不斷擴大，企業(yè)取得財政性資金用于研發(fā)活動發(fā)生支出，能否享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠，是企業(yè)重點關(guān)注的事項。按照現(xiàn)行政策規(guī)定，企業(yè)取得財政性資金可選擇作為不征稅收入或應(yīng)稅收入處理。財政性資金收入的稅務(wù)處理與對應(yīng)發(fā)生的研發(fā)支出是否能享受加計扣除存在密切關(guān)系，企業(yè)若未能準確把握政策規(guī)定，容易引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險。
受托項目基本情況
A公司是一家專注于高端研發(fā)制造的高新技術(shù)企業(yè)，符合研發(fā)費用100%加計扣除稅收優(yōu)惠政策條件。2024年，A公司有一項研發(fā)項目申報了政府課題，并取得政府撥付的專項研發(fā)補助資金3000萬元。A公司取得的3000萬元專項用途財政性資金，在會計核算中計入遞延收益，在稅務(wù)處理時計入當期應(yīng)稅收入。
2024年度企業(yè)所得稅匯算清繳期結(jié)束后，稅務(wù)機關(guān)對享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策的企業(yè)進行檢查，發(fā)現(xiàn)A公司“遞延收益”科目數(shù)據(jù)當期發(fā)生了較大變化，同時當期研發(fā)費用金額較大，初步判斷企業(yè)可能存在取得專項用途財政性資金用于研發(fā)，但未準確申報研發(fā)費用加計扣除的風(fēng)險，并向A公司推送了相關(guān)風(fēng)險提醒。
A公司在收到風(fēng)險疑點推送后，委托某稅務(wù)師事務(wù)所為其提供研發(fā)費用加計扣除專項審核服務(wù)。受托事務(wù)所組建業(yè)務(wù)團隊，通過資料審核、會計憑證核查和稅收政策適用分析，識別并梳理A公司相關(guān)稅務(wù)風(fēng)險，協(xié)助其合規(guī)適用研發(fā)費用加計扣除政策。
企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險分析
項目組協(xié)助A公司及時進行了全面分析，發(fā)現(xiàn)A公司將取得的3000萬元專項研發(fā)補助資金，在會計核算中計入遞延收益，具體會計處理為：借記銀行存款（專項資金）3000萬元，貸記遞延收益3000萬元；當年度A公司將該筆資金全部用于研發(fā)項目時，借記遞延收益3000萬元，貸記其他收益3000萬元；發(fā)生研發(fā)支出時，借記研發(fā)費用3000萬元，貸記銀行存款（專項資金）3000萬元。A公司研發(fā)費用加計扣除是否存在風(fēng)險，取決于專項用途財政性資金是否作為不征稅收入處理。
根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于專項用途財政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財稅〔2011〕70號）第二條規(guī)定，企業(yè)將符合條件的財政性資金作為不征稅收入處理后，對應(yīng)支出不得在稅前扣除?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2015年第97號）規(guī)定，企業(yè)取得作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發(fā)活動所形成的費用或無形資產(chǎn)，不得計算加計扣除或攤銷。法律、行政法規(guī)和國務(wù)院財稅主管部門規(guī)定不允許企業(yè)所得稅稅前扣除的費用和支出項目，不得加計扣除。
也就是說，如果企業(yè)將取得的專項用途財政性資金作為不征稅收入處理，則該企業(yè)相應(yīng)的支出既不能在企業(yè)所得稅稅前扣除，對應(yīng)形成的研發(fā)費用或無形資產(chǎn)也不得計算加計扣除或攤銷。
根據(jù)《關(guān)于〈國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策有關(guān)問題的公告〉的解讀》，未作為不征稅收入處理的財政性資金，用于研發(fā)活動所形成的費用或無形資產(chǎn)，可按規(guī)定計算加計扣除。所以，企業(yè)將未作為不征稅收入的財政性資金，用于研發(fā)活動所形成的研發(fā)費用或無形資產(chǎn)，可計算加計扣除或攤銷。
案例中，A公司取得的3000萬元專項用途財政性資金，在2024年度企業(yè)所得稅匯算清繳時已作為應(yīng)稅收入進行了申報，未作為不征稅收入處理。同時，A公司將該筆用于研發(fā)活動的資金支出，在“研發(fā)費用”科目中進行了準確的歸集和核算。根據(jù)政策規(guī)定，上述專項用途財政性資金用于研發(fā)活動所形成的研發(fā)費用，可計算加計扣除。
基于上述政策規(guī)定，項目組協(xié)助A公司向稅務(wù)機關(guān)作了詳細回復(fù)，對A公司取得3000萬元專項用途財政性資金的財稅處理，以及相關(guān)納稅申報情況進行了詳細說明。同時，項目組協(xié)助A公司與主管稅務(wù)機關(guān)進行了積極溝通，最終稅務(wù)機關(guān)認可了A公司研發(fā)費用加計扣除申報情況，排除了稅務(wù)風(fēng)險。
稅務(wù)合規(guī)管理建議
項目組針對A公司后續(xù)可能存在的稅務(wù)風(fēng)險，對企業(yè)取得財政性資金用于研發(fā)活動的稅務(wù)處理、研發(fā)費用核算等事項提出建議。
企業(yè)收到政府財政性資金，如政府補助、補貼、貸款貼息等各類財政專項資金后，應(yīng)首先依據(jù)財稅〔2011〕70號文件規(guī)定的3項條件，即取得專項用途撥付文件、具有專門資金管理辦法、單獨核算，判定企業(yè)取得的財政性資金是否符合不征稅收入標準，再由管理層決定是否作為不征稅收入處理，做好事前準備工作。如管理層決定不作為不征稅收入處理，那么未作為不征稅收入的財政性資金，用于研發(fā)活動所形成的研發(fā)費用或無形資產(chǎn)，可享受加計扣除或攤銷優(yōu)惠。
同時，企業(yè)在核算研發(fā)費用時，應(yīng)在研發(fā)費用輔助賬中按資金來源提前設(shè)置明細科目，分別核算不征稅收入、自有資金、應(yīng)稅財政性資金對應(yīng)的研發(fā)支出（包括人員人工、直接投入、折舊費用等），明確區(qū)分不得加計扣除與允許加計扣除支出范圍。企業(yè)還應(yīng)完整保存相關(guān)佐證材料，包括研發(fā)項目立項文件、財政資金撥付文件、費用支出憑證、資金使用臺賬等，以備稅務(wù)機關(guān)核查。
此外，項目組建議企業(yè)每季度開展研發(fā)費用加計扣除專項自查，重點核查以下內(nèi)容：不征稅收入對應(yīng)的研發(fā)支出是否能進行加計扣除、應(yīng)稅財政性資金研發(fā)支出扣除憑證是否齊全、研發(fā)費用歸集資料與稅收政策是否匹配等。企業(yè)還可以根據(jù)實際情況設(shè)立稅務(wù)風(fēng)險預(yù)警指標，如不征稅收入用于研發(fā)支出占總研發(fā)支出比重是否過高，研發(fā)費用加計扣除金額波動幅度是否過大，研發(fā)費用占營業(yè)收入或成本的比例是否顯著高于行業(yè)平均水平或歷史水平，研發(fā)費用中某項費用（如材料費、外包費）占比是否畸高等，及時發(fā)現(xiàn)異常稅務(wù)處理并予以核實、糾正。
[作者單位：國富浩華（北京）稅務(wù)師事務(wù)所]
