法人企業(yè)、合伙企業(yè)或個人捐贈上市公司股票 捐贈主體不同，稅務處理方式有差異
2025年12月，天佑德集團與北京大學教育基金會簽訂《關(guān)于〈捐贈協(xié)議〉第三次捐贈的補充協(xié)議》，由天佑德集團向北京大學教育基金會捐贈其持有的公司股票560000股，占公司總股本的0.12%，以支持教育事業(yè)發(fā)展。近年來，民營企業(yè)家以上市公司股權(quán)進行捐贈的案例日益增多。在具體捐贈過程中，捐贈主體不同，對應的稅務處理有所差異。
公益捐贈案例
甲某出資成立E教育基金會，主要支持教育事業(yè)發(fā)展。同時，甲某通過D資產(chǎn)管理合伙企業(yè)（有限合伙）間接持有A股權(quán)投資基金合伙企業(yè)的合伙份額，甲某是唯一的自然人合伙人。2024年3月，E教育基金會向B基金會無償捐贈其持有的C上市公司股票。2024年10月，甲某通過A股權(quán)投資基金合伙企業(yè)，向B基金會捐贈其持有的C上市公司股票。2024年12月，甲某個人向B基金會捐贈其持有的C上市公司股票。
捐贈方為法人企業(yè)
2024年3月，E教育基金會無償捐贈上市公司股權(quán)。根據(jù)企業(yè)所得稅法第一條規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)，企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人。其他取得收入的組織包括非營利組織，如基金會、社會團體等。因此，E教育基金會為企業(yè)所得稅的納稅義務人，是法人企業(yè)。
根據(jù)《財政部 國家稅務總局關(guān)于公益股權(quán)捐贈企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財稅〔2016〕45號）第一條規(guī)定，企業(yè)向公益性社會團體實施的股權(quán)捐贈，應按規(guī)定視同轉(zhuǎn)讓股權(quán)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入額以企業(yè)所捐贈股權(quán)取得時的歷史成本確定。也就是說，企業(yè)捐贈股權(quán)給慈善機構(gòu)，應在企業(yè)所得稅上作視同銷售處理。
同時，根據(jù)稅務部門公示信息，E教育基金會是享受免稅資格的非營利組織，還需判斷E教育基金會視同轉(zhuǎn)讓股權(quán)的收入是否符合免稅條件?！敦斦?國家稅務總局關(guān)于非營利組織企業(yè)所得稅免稅收入問題的通知》（財稅〔2009〕122號）明確，符合條件的非營利組織接受其他單位或者個人捐贈的收入，免征企業(yè)所得稅。
案例中，E教育基金會無償捐贈上市公司股權(quán)，而非接受其他單位或者個人捐贈，不屬于免稅收入范疇。也就是說，E教育基金會向公益性社會團體實施的股權(quán)捐贈，應按規(guī)定視同轉(zhuǎn)讓股權(quán)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入額以企業(yè)所捐贈股權(quán)取得時的歷史成本確定，故E教育基金會股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為0。
值得注意的是，B基金會在政府部門公開披露的2023年度—2025年度公益性社會組織捐贈稅前扣除資格名單中，即B基金會為已取得公益性捐贈稅前扣除資格的社會組織。根據(jù)企業(yè)所得稅法第九條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除；超過年度利潤總額12%的部分，準予結(jié)轉(zhuǎn)以后3年內(nèi)在計算應納稅所得額時扣除。也就是說，E教育基金會向已取得公益性捐贈稅前扣除資格的社會組織進行捐贈，其發(fā)生的公益性捐贈支出，可按規(guī)定在計算應納稅所得額時扣除。
捐贈方為有限合伙企業(yè)
案例中，甲某于2024年10月通過A股權(quán)投資基金合伙企業(yè)捐贈股權(quán)，捐贈方為有限合伙企業(yè)，應根據(jù)《財政部 稅務總局關(guān)于公益慈善事業(yè)捐贈個人所得稅政策的公告》（財政部 國家稅務總局公告2019年第99號，以下簡稱99號公告）規(guī)定處理。
按照99號公告，合伙企業(yè)發(fā)生的公益捐贈支出，其個人投資者應當按照捐贈年度合伙企業(yè)的分配比例，計算歸屬于每一個人投資者的公益捐贈支出。案例中，甲某通過D資產(chǎn)管理合伙企業(yè)（有限合伙）間接持有A股權(quán)投資基金合伙企業(yè)的合伙份額，可按照捐贈年度合伙企業(yè)的分配比例，逐級計算歸屬于其個人的公益捐贈支出。
值得注意的是，甲某可以將其歸屬的個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)公益捐贈支出和本人需要在經(jīng)營所得扣除的其他公益捐贈支出合并，在其經(jīng)營所得中扣除。其中，股權(quán)捐贈支出金額，應按照A股權(quán)投資基金合伙企業(yè)持有股權(quán)的原值確定。
捐贈方為個人
案例中，甲某個人于2024年12月捐贈股權(quán)，即個人作為捐贈方直接捐贈股票。
根據(jù)99號公告規(guī)定，個人通過中國境內(nèi)公益性社會組織、縣級以上人民政府及其部門等國家機關(guān)，向教育、扶貧、濟困等公益慈善事業(yè)捐贈，發(fā)生的公益捐贈支出，可以在計算應納稅所得額時扣除，但不得超過扣除限額。所稱境內(nèi)公益性社會組織，包括依法設立或登記并按規(guī)定條件和程序取得公益性捐贈稅前扣除資格的慈善組織、其他社會組織和群眾團體。
案例中，B基金會為已取得公益性捐贈稅前扣除資格的社會組織。所以，甲某個人向B基金會直接捐贈股票，其捐贈支出可在扣除限額內(nèi)抵扣個人所得稅應納稅所得額。按照99號公告規(guī)定，甲某發(fā)生的公益捐贈支出可以在綜合所得中扣除，扣除限額為當年綜合所得應納稅所得額的30%。同時，甲某捐贈股權(quán)的公益捐贈支出金額，須按照個人持有股權(quán)的財產(chǎn)原值確定。
注意事項
目前，中國證券登記結(jié)算有限責任公司僅認可在民政部門登記并被認定為慈善組織的基金會作為股票捐贈對象。所以在現(xiàn)有案例中，大部分企業(yè)或個人會選擇直接捐贈上市公司股票給各類基金會。捐贈人在進行稅前扣除時，要關(guān)注該基金會是否取得公益性捐贈稅前扣除資格。建議相關(guān)捐贈人關(guān)注財政部、國家稅務總局和民政部，以及省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市財政、稅務和民政部門每年聯(lián)合公布的名單。
如果是向具有公益性捐贈稅前扣除資格的基金會進行的公益性捐贈支出，企業(yè)或個人應注意留存由財政部或省、自治區(qū)、直轄市財政部門監(jiān)（?。┲撇⒓由w接受捐贈單位印章的公益性捐贈票據(jù)，確保稅務處理合規(guī)。
[作者單位：信永中和（北京）稅務師事務所]
