以案為鑒：研發(fā)費用錯誤加計扣除典型案例
2025年，國家稅務(wù)總局常德經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)稅務(wù)局開展了研發(fā)費用加計扣除專項行動，發(fā)現(xiàn)部分制造業(yè)企業(yè)在享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠過程中存在虛構(gòu)研發(fā)事實、混淆費用性質(zhì)、缺失備查資料等問題。
近日，國家稅務(wù)總局網(wǎng)站發(fā)布《研發(fā)費用加計扣除項目鑒定案例（第三輯）》，從各地經(jīng)專家鑒定的研發(fā)項目中挑選、整理了一批典型案例，詳細解釋判斷依據(jù)，幫助創(chuàng)新主體更好地理解研發(fā)活動特征、準確適用研發(fā)費用加計扣除政策。
作為制造業(yè)大省，湖南省制造業(yè)增加值占GDP比重達26.7%。2025年，國家稅務(wù)總局常德經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)稅務(wù)局開展了研發(fā)費用加計扣除專項行動，調(diào)研企業(yè)研發(fā)費用加計扣除實際情況。調(diào)研發(fā)現(xiàn)，部分制造業(yè)企業(yè)在享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠過程中存在虛構(gòu)研發(fā)事實、混淆費用性質(zhì)、缺失備查資料等問題。對此，常德經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)稅務(wù)局黨委書記、局長孫冰冰提醒企業(yè)，應(yīng)認真學(xué)習(xí)相關(guān)稅收政策，細致研究稅務(wù)總局發(fā)布的典型案例，將合規(guī)管理貫穿研發(fā)活動全流程，在充分享受政策紅利的同時筑牢稅務(wù)合規(guī)底線，讓稅收優(yōu)惠真正成為科技創(chuàng)新的助推器。
風(fēng)險點一：
研發(fā)已經(jīng)停止，依然扣除費用
實務(wù)中，一些企業(yè)混淆研發(fā)費用與生產(chǎn)費用，用跨年度調(diào)節(jié)費用的方式虛增加計扣除金額、減少企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額，違反了企業(yè)所得稅法及相關(guān)政策規(guī)定。
◎典型案例◎
A機械公司是一家專注于機械制造領(lǐng)域的企業(yè)。2022年—2024年，A公司連續(xù)3個年度申報的研發(fā)費用加計扣除金額均超千萬元，每年申報的研發(fā)項目為6個—8個。稅務(wù)干部在專項核查中發(fā)現(xiàn)，A公司2024年度申報的研發(fā)項目中，有3個項目為2024年度新申報的項目，其對應(yīng)的產(chǎn)品已經(jīng)產(chǎn)生了銷售記錄，時間為2023年6月—2024年1月，存在“已完成研發(fā)卻虛假申報”的問題。經(jīng)過追溯核查，稅務(wù)干部進一步確認，A公司在2022年度、2023年度的企業(yè)所得稅年度匯算清繳中，存在將已結(jié)題研發(fā)項目對應(yīng)的費用列支申報的問題。最終，在稅務(wù)干部的輔導(dǎo)下，A公司財稅人員更正了2022年度—2024年度的企業(yè)所得稅納稅申報，累計調(diào)增應(yīng)納稅所得額1200多萬元。
◎分析建議◎
“A公司的做法違背了稅收優(yōu)惠政策的激勵導(dǎo)向，面臨補繳稅款、加收滯納金的稅務(wù)風(fēng)險?！背５陆?jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)稅務(wù)局稅源管理科科長胡進華分析，A公司之所以出現(xiàn)這樣的問題，是因為企業(yè)財稅人員對研發(fā)費用加計扣除政策理解出現(xiàn)偏差。企業(yè)人員認為，雖然產(chǎn)品已經(jīng)上市銷售，但是企業(yè)在2024年對已銷售產(chǎn)品進行了部分升級改造，且以前年度未享受過相應(yīng)優(yōu)惠，因此將升級改造費用計入研發(fā)費用申報享受加計扣除優(yōu)惠。
《財政部 國家稅務(wù)總局 科技部關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號）明確，研發(fā)活動是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識，創(chuàng)造性運用科學(xué)技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進技術(shù)、產(chǎn)品（服務(wù)）、工藝而持續(xù)進行的具有明確目標(biāo)的系統(tǒng)性活動。通常情況下，產(chǎn)品已經(jīng)實現(xiàn)銷售，意味著研發(fā)成果已經(jīng)完成轉(zhuǎn)化，后續(xù)的相關(guān)支出不再符合研發(fā)費用歸集條件。
案例中，A公司于2024年度申報的3個研發(fā)項目所對應(yīng)的產(chǎn)品已于2023年6月銷售，說明其研發(fā)活動已實質(zhì)完成，但是企業(yè)仍以“在研項目”申報研發(fā)費用加計扣除，屬于虛假申報。同時，A公司將以前年度已經(jīng)結(jié)題的項目對應(yīng)的費用計入研發(fā)費用中，不符合“費用與研發(fā)活動直接相關(guān)”的原則。A公司的行為，本質(zhì)上是通過混淆研發(fā)費用與生產(chǎn)費用，用跨年度調(diào)節(jié)費用的方式，虛增加計扣除金額、減少企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額，違反了企業(yè)所得稅法及相關(guān)政策規(guī)定，最終補繳了稅款及滯納金。
常德經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)稅務(wù)局黨委委員、副局長劉新華建議，制造業(yè)企業(yè)應(yīng)當(dāng)嚴格區(qū)分研發(fā)與生產(chǎn)的邊界，在項目立項時就明確研發(fā)周期、成果目標(biāo)等事項；在產(chǎn)品實現(xiàn)銷售或者項目結(jié)題后，應(yīng)及時將后續(xù)費用列支在其他項目中，停止歸集研發(fā)費用，以免引發(fā)虛假列支、重復(fù)列支的風(fēng)險。
風(fēng)險點二：
混淆費用性質(zhì)，違規(guī)擴大范圍
根據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定，研發(fā)費用有明確的歸集范圍。但是，一些企業(yè)為多加計扣除研發(fā)費用，違規(guī)擴大歸集范圍，甚至將領(lǐng)導(dǎo)班子成員、安全項目部人員和倉儲部人員的工資薪金、“五險一金”等計入研發(fā)費用，存在明顯稅務(wù)風(fēng)險。
◎典型案例◎
B公司是一家醫(yī)藥制造企業(yè)，主要生產(chǎn)大容量注射劑。B公司的納稅申報信息顯示，2024年B公司申報了17個研發(fā)項目，共申報研發(fā)費用加計扣除金額700多萬元。
在專項核查中，稅務(wù)干部通過數(shù)據(jù)核查與資料比對發(fā)現(xiàn)，B公司申報享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠存在風(fēng)險疑點，主要集中在人員人工費用歸集方面。根據(jù)企業(yè)提供的研發(fā)人員名單，B公司研發(fā)部門僅有3人，但歸集在研發(fā)費用中的人員人工費用卻高達580萬元，與實際情況明顯不符。經(jīng)進一步核查，稅務(wù)干部了解到，B公司將領(lǐng)導(dǎo)班子成員、安全項目部人員和倉儲部人員的工資薪金、“五險一金”等近29萬元計入研發(fā)費用，申報加計扣除。同時，將應(yīng)歸入“其他費用”的員工福利費、工會經(jīng)費等違規(guī)計入研發(fā)人員工資薪金中。最終，B公司就2024年度企業(yè)所得稅進行了更正申報，調(diào)減了研發(fā)費用加計扣除額并補繳了相應(yīng)的稅款及滯納金。
◎分析建議◎
常德經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)稅務(wù)局稅政二科科長蔣茂告訴記者，對于企業(yè)的違規(guī)行為，B公司人員辯稱，生產(chǎn)部、質(zhì)量管理部、倉儲部等人員輔助參與了研發(fā)項目的相關(guān)工作，因此把他們納入了研發(fā)人員范圍。實際上，B公司的行為，是通過混淆研發(fā)人員與非研發(fā)人員，故意擴大研發(fā)人員范圍及人員人工費用的范圍。
研發(fā)費用的歸集范圍和標(biāo)準有著明確的政策規(guī)定。根據(jù)財稅〔2015〕119號文件，允許加計扣除的研發(fā)費用包括人員人工費用，直接投入費用，折舊費用，無形資產(chǎn)攤銷，新產(chǎn)品設(shè)計費、新工藝規(guī)程制定費、新藥研制的臨床試驗費、勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場試驗費和其他相關(guān)費用等。其中，人員人工費用是指直接從事研發(fā)活動人員的工資薪金、基本養(yǎng)老保險費、基本醫(yī)療保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費和住房公積金，以及外聘研發(fā)人員的勞務(wù)費用?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于研發(fā)費用稅前加計扣除歸集范圍有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第40號）進一步明確，直接從事研發(fā)活動人員分為研究人員、技術(shù)人員和輔助人員三類。同時，職工福利費、補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費屬于其他相關(guān)費用。
案例中，B公司領(lǐng)導(dǎo)班子成員、安全項目部人員和倉儲部人員均未直接參與研發(fā)活動，相關(guān)人員的工資屬于生產(chǎn)經(jīng)營類支出或管理類支出，不能計入研發(fā)費用并加計扣除。B公司為研發(fā)人員發(fā)放的職工福利費，繳納的補充養(yǎng)老保險費、補充醫(yī)療保險費，也應(yīng)計入其他相關(guān)費用。需要注意的是，其他相關(guān)費用總額不得超過可加計扣除研發(fā)費用總額的10%。
劉新華提醒制造業(yè)企業(yè)，在歸集研發(fā)費用的過程中必須明確各類費用的范圍和邊界。以人員人工費用為例，企業(yè)應(yīng)盡量在立項時確定項目的起止時間、參與人員等關(guān)鍵因素，通過考勤記錄表、工時分配表等明確費用歸屬。如果項目截止時間、參與人員等情況發(fā)生變化，企業(yè)應(yīng)及時更新項目立項資料、研發(fā)項目輔助賬，將變更后的人員工時、費用明細準確歸集，留存變更的內(nèi)部審批文件、人員工作內(nèi)容調(diào)整等資料備查。對于研發(fā)過程中發(fā)生的其他相關(guān)費用，建議企業(yè)進行單獨核算并嚴格控制比例，以免歸集的費用超過政策規(guī)定標(biāo)準，引發(fā)多計研發(fā)費用的風(fēng)險。
風(fēng)險點三：
缺失備查資料，扣除無據(jù)可依
留存?zhèn)洳橘Y料是證明企業(yè)研發(fā)活動真實性、費用歸集合規(guī)性的主要依據(jù)。但是，一些企業(yè)由于沒有相關(guān)資料或資料不全，研發(fā)費用不能合規(guī)扣除。
◎典型案例◎
C公司主營光學(xué)儀器產(chǎn)品的研發(fā)與生產(chǎn)，研發(fā)項目數(shù)量較多。從C公司納稅申報的情況來看，其2024年度申報研發(fā)項目5個，申報享受研發(fā)費用加計扣除的金額為1806萬元。但是，稅務(wù)干部在專項核查中發(fā)現(xiàn)，C公司幾乎沒有任何留存?zhèn)洳橘Y料，從項目立項、實施到監(jiān)督測評、收尾，均無充足的材料支撐。稅務(wù)干部與C公司相關(guān)人員多次溝通，督促企業(yè)提供研發(fā)工時、設(shè)備使用情況、費用分攤情況等明細資料，企業(yè)始終未能提供上述明細數(shù)據(jù)。最終，稅務(wù)部門依法調(diào)增C公司應(yīng)納稅所得額1806萬元，并要求企業(yè)補繳相應(yīng)稅款及滯納金。
◎分析建議◎
常德經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)稅務(wù)局稅政一科科長雷海燕分析，留存?zhèn)洳橘Y料是證明企業(yè)研發(fā)活動真實性、費用歸集合規(guī)性的主要依據(jù)。財稅〔2015〕119號文件明確要求，企業(yè)應(yīng)按照國家財務(wù)會計制度要求，對研發(fā)支出進行會計處理；同時，對享受加計扣除的研發(fā)費用按研發(fā)項目設(shè)置輔助賬，準確歸集核算當(dāng)年可加計扣除的各項研發(fā)費用實際發(fā)生額。企業(yè)在一個納稅年度內(nèi)進行多項研發(fā)活動的，應(yīng)按照不同研發(fā)項目分別歸集可加計扣除的研發(fā)費用。企業(yè)應(yīng)對研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用分別核算，準確、合理歸集各項費用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除。
根據(jù)《研發(fā)費用加計扣除政策執(zhí)行指引（2.0版）》，企業(yè)自主、委托境內(nèi)、合作、集中研發(fā)費用享受加計扣除政策的，應(yīng)留存?zhèn)洳榈馁Y料主要包括自主、委托、合作研究開發(fā)項目計劃書和企業(yè)有權(quán)部門關(guān)于自主、委托、合作研究開發(fā)項目立項的決議文件；自主、委托、合作研究開發(fā)專門機構(gòu)或項目組的編制情況和研發(fā)人員名單；經(jīng)科技行政主管部門登記的委托、合作研究開發(fā)項目的合同；從事研發(fā)活動的人員（包括外聘人員）和用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)的費用分配說明（包括工作使用情況記錄及費用分配計算證據(jù)材料）；集中研發(fā)項目研發(fā)費決算表、集中研發(fā)項目費用分攤明細情況表和實際分享收益比例等資料；“研發(fā)支出”輔助賬及匯總表等。
孫冰冰同時提醒，企業(yè)如果已取得地市級（含）以上科技行政主管部門出具的鑒定意見，也應(yīng)將其作為留存?zhèn)洳橘Y料。企業(yè)需要對留存?zhèn)洳橘Y料的真實性、合法性承擔(dān)法律責(zé)任。相關(guān)資料應(yīng)從企業(yè)享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠當(dāng)年的企業(yè)所得稅匯算清繳期結(jié)束次日起，保留10年。
